20 · 两难的时候
林舒 · 审计现场
2027年2月4日（周四），苏州。快放假了，清和三楼的走廊里堆着几箱年货。中午，行政部的人推着小车进了审计组的会议室，在每个人桌上放了一个红色的礼盒，盒上压着一张卡片。
沧澜审计组各位老师：
新春将至，略备薄礼，感谢一年来的辛苦。
清和精密行政部
马骁已经拆开了丝带。里面是一罐茶叶和一盒点心。林舒把自己那盒的卡片翻过来看了看，又看了看马骁。示例：按市价，这样一盒大约 300 元，审计组现场 5 个人，一共 1,500 元。
下午陈国栋到了现场。林舒先说礼盒。
陈总，行政部送了礼盒，每人一盒。
退回去。写个条子，客气点。
就一盒点心……
一盒点心也不行。下午我统一退。
还有什么？
港湾的事。我把我们网络这两年给港湾做过的业务拉了一遍，您看一下。
她递过去一张打印出来的清单。
| 年度 | 提供方 | 服务 | 收费 | 批准 | 状态 |
|---|---|---|---|---|---|
| 2024 年度 | 沧澜（香港）会计师事务所有限公司 | 香港利得税报税 | 港币 18 万元 | 港湾传感董事会 | 已完成 |
| 2025 年度 | 沧澜（香港）会计师事务所有限公司 | 香港利得税报税 | 港币 18 万元 | 港湾传感董事会 | 5月28日递交；6月30日终止委托 |
| 2026 年度 | 沧澜会计师事务所（特殊普通合伙） | 东莞港湾法定审计 | 12 万元 | 唯一股东港湾传感书面决定（7月15日） | 审计业务，不是非鉴证服务 |
港湾是 7月1日才变成清和子公司的。之前这两年的报税，现在还要管吗？
要看一遍，看完了写下来。
写下来，下次开审计委员会，跟他们说一声。
林舒回到座位，先写了退礼盒的条子。
谢谢各位的好意。按照我们的独立性要求，审计项目组不能接受审计客户的礼品，5 份礼盒已原样退回，请见谅。祝新春愉快。
沧澜会计师事务所清和项目组 林舒 2027年2月4日
两件事，一件小，一件说不上大。礼盒的结论几秒钟就有了，港湾那张清单要花一个下午。可陈国栋处理两件事用的是同一个顺序，这一章就讲这个顺序。
守则不替你做决定，它教你按同一个顺序想：威胁是什么、有多重、能不能压下去；压不下去，就不做。
直觉：裁判上了谁的车
一场足球赛踢完，下着雨。主队的经理开车经过，摇下车窗，对裁判说：“顺路，送你一程。”
- 主队经理的车
- 行政部的礼盒
- “只是顺路”
- “只是节礼”
- 裁判下周还要吹这支队的比赛
- 陈国栋 4 月要在审计报告上签名
- 看台上的观众看见他下车
- 一个理性、了解情况的旁人
裁判可以上车吗？如果主队经理确实只是顺路，一点别的意思都没有呢？
想好了，看答案
最稳妥的答案是不上。经理有没有别的意思，裁判说不清，观众更说不清；观众看见的，只是裁判从主队的车里下来。下周他判了一个点球，有一半的人会想起那辆车。审计也一样：一盒点心动不了林舒的判断，可审计的价值在于别人相信她没被动过。所以独立性准则对审计客户的礼品干脆不留余地，第 1 节讲。
1 框架用在执业里
第 19 章讲过概念框架的几步：识别、评价、应对。真用起来，每一步都要落到一个具体的东西上。拿那盒点心走一遍：
- 识别：礼品是利益诱惑的一种，守则列的形式里头一个就是它：“（一）礼品；（二）款待；（三）娱乐活动”（《职业道德守则第3号》第五十条）。它可能带来自身利益的不利影响，也可能拉近关系，日后变成压力。礼盒来自审计客户的行政部，送给正在审计它的项目组。
- 评价：判断有没有不当影响的意图，守则列了一串因素，开头是“利益诱惑的性质、频繁程度、价值和累积影响”，还有送的时间、合不合惯例、是不是只送给少数人（《职业道德守则第3号》第五十六条）。一般的利益诱惑，没有不当意图、又“从性质和金额上都明显不重要”的，可以接受（《职业道德守则第3号》第六十三条）。示例：一盒 300 元，人人有份，节前送，按这几条看分量很轻。
- 应对：可这是审计客户送的。守则在这里转了一个弯：审计客户送礼，还要守审计业务的独立性规定（《职业道德守则第3号》第七十条）。独立性准则只有一句：会计师事务所、审计项目团队成员“不得接受审计客户的礼品”（《独立性准则第1号》第五十六条）。没有“明显不重要”的口子。退回：守则列的防范措施里，就有“在收到利益诱惑（如礼品）后尽快将其返还给提供者”（《职业道德守则第3号》第六十二条）。
一盒点心，也是威胁？一般的利益诱惑有“明显不重要”的口子，审计客户的礼品为什么连这个口子都没有？
想好了，看答案
一盒点心本身不是威胁，礼品这件事才是。分量轻不轻，要逐盒判断，判断就有尺度不一的时候：今年一盒点心，明年一盒茶，后年一张购物卡，哪一步算“明显不重要”的尽头，没人说得清。审计客户的礼品一律不收，省掉了这个判断，也省掉了旁人的猜疑。代价是偶尔显得不近人情，所以林舒的条子写得客气。
款待和礼品不一样。独立性准则对款待留了评价的余地：要评价不利影响，超出“业务活动中的正常往来”的才拒绝；可只要有不当影响的意图，就算明显不重要也不能接受（《独立性准则第1号》第五十七条）。工作餐可以吃，宴请要想一想，第 3 节细看。
为什么礼品一刀切，款待却要逐项看
两条规则放在一起，看上去不对称：一顿饭可以吃，一盒点心不能收。差别在“从属于工作”。守则评价利益诱惑时，要看它是不是从属于专业服务，举的例子是开商务会议时一起吃的午饭（《职业道德守则第3号》第五十六条）。审计组在客户那里熬到深夜，总要吃饭；这顿饭是工作的一部分。礼品不是：它和工作没有关系，唯一的作用就是让收的人记着送的人。
所以规则在这里划了一条线：和工作无关的东西，一律挡在门外；和工作连在一起的东西，交给判断。挡在门外的那一类，判断的成本最高、收益最低，干脆不判断。
线也有模糊的地方。示例：客户请审计组去看一场演出，客户的人陪着一起去，是款待；客户把两张票塞给项目经理，自己不去，就更像礼品。分不清的时候，按礼品对待。
一份不在公开招聘里的工作
利益诱惑不一定是东西。守则列的形式里，还有工作岗位、商业机会和特殊待遇（《职业道德守则第3号》第五十条）。示例：假如林舒已经结婚，清和的人力资源部给她丈夫发了一封面试邀请，岗位不在公开招聘之列。守则判断有没有不当影响的意图时，举的正是这种情形：客户向注册会计师的配偶提供“某客户向注册会计师的配偶提供正常招聘流程之外的就职机会”，可能表明存在这种意图（《职业道德守则第3号》第六十六条）。
这一次走框架，第 2 步的结论就重了：
- 送的是什么：不是一盒点心，是一个家庭的收入。
- 什么时候送：审计期间，离签报告还有几个月。
- 送给谁：现场负责人的配偶，不在公开招聘的流程里。
林舒该做的是马上告诉陈国栋，记下来；丈夫谢绝这次机会，或者林舒离开这个项目，二者至少有一个。近亲属在客户任职的具体规则，第 21 章讲。
马骁的表哥在采购部
示例：假如马骁的表哥在清和的采购部当主管。这算不算问题？
先看规则有没有直接写到。独立性准则列的近亲属是：主要近亲属指配偶、父母、子女，“其他近亲属是指兄弟姐妹、祖父母、外祖父母”等（《独立性准则第1号》第十八条）。表兄弟不在这张单子上。
单子上没有，不等于没事。守则把话说在了前头：不能认为守则未明确禁止的情形就是允许的（《职业道德守则第2号》第二条）。走一遍三步：
- 识别：亲戚在客户那里，是密切关系；他在采购部，正好管着应付账款和存货的源头。
- 评价：表兄弟不常往来的，分量轻；从小一起长大、天天聊天的，分量重。马骁是第一年的审计助理，不签字，也不做关键判断。
- 应对：最简单的防范措施，是不让马骁做采购与付款循环，他做过的相关工作由林舒复核。如果两人关系密切到旁人会怀疑，就把他调离项目组。
第 21 章会讲近亲属在客户任职的具体规则；这里要看的，是规则写不到的地方，框架怎么接手。
难点一年里攒下来的小事
一件一件都过得去，攒在一起就不一定。一个项目组一年里收到的：年中一次工作餐，盘点那天一顿晚饭，节前一盒礼品（退了），财务总监请喝过一次咖啡。守则要求把多项不利影响“组合起来一并考虑”（《职业道德守则第2号》第二十一条），评价利益诱惑也要看“累积影响”（《职业道德守则第3号》第五十六条）。所以审计组退礼盒的条子，要留一份在底稿里：一年下来，这些小事是能数得清的。
写下来
林舒的条子退给了行政部，复印件进了独立性那一册底稿。独立性准则要求事务所记录遵守独立性要求的情况和结论；采取了防范措施的，记录不利影响和措施；评价下来没超出可接受水平的，记录理由（《独立性准则第1号》第一百四十六条至第一百四十八条）。写下来不是为了应付检查。下一次再有人送礼盒，接手的人翻开底稿，就知道上一次是怎么想的。
两边怎么看
清和买礼盒的钱，进管理费用——业务招待费（三栏框）。退回来的礼盒，行政部可以送给别的往来单位。
业务招待费只能打折扣除；送给外单位个人的礼品，还可能有个人所得税（三栏框）。
礼品一律不收；款待逐次评价；评价和处理都写进底稿。
守则也提醒，有些利益诱惑法律本身就禁止，“如有关反腐败和反贿赂的法律法规”，那是底线（《职业道德守则第3号》第五十一条）；有不当影响意图的，接受本身就违反守则（《职业道德守则第3号》第五十三条）。
何嘉朗从外面看不到礼盒。他能看到的，是审计意见有没有人信。
2 利益冲突、专业服务委托、第二意见
林舒的清单上，除了港湾，还有两件陈国栋这个月要处理的事。都是示例，清和的故事里没有发生，可它们的形状每年都有。
示例：聿启智能（清和的一家机器人客户）请沧澜做它的年审。
沧澜同时审买方和卖方，平时不冲突；两家在某件事上站到对立面时，冲突就来了。
痕迹：两份业务约定书，一个冲突检索记录。
同一家公司，原来的审计师是别人。
接之前，要问前任：有没有我该知道、你又不好写在报告里的事？
痕迹：给前任的沟通函，客户同意沟通的书面授权。
示例：清和请另一家事务所看一看，QH-9 的研发支出能不能从更早的月份开始资本化。
第二家可以给意见，但得让沧澜知道。
痕迹：第二意见的副本，抄送现任审计师。
冲突同一件事上站到了两边
守则说的利益冲突有两种：注册会计师为“在某一特定事项中存在利益冲突的客户”提供与这件事相关的服务；或者注册会计师自己在这件事上的利益和客户冲突（《职业道德守则第3号》第五条）。
关键在“同一件事”。沧澜审清和，也审聿启智能，平时只是两个客户。示例：假如两家为一批关节的质量起了争议，聿启智能请沧澜帮它算一算该向清和索赔多少，冲突就具体了：沧澜知道清和的底细，又要替对手出主意。
应对一层一层来：
- 隔开：两个项目组分开，涉密信息不互通。守则列的保密措施里，有“单独的工作空间，作为防止泄露客户涉密信息的屏障”，有限制访问客户文档、保密协议、物理和电子隔离（《职业道德守则第3号》第十三条）。
- 说清楚：根据冲突的性质和分量，判断要不要向客户具体披露，并“获取客户明确同意其可以承接或继续提供专业服务”（《职业道德守则第3号》第十五条）。
- 退出：需要同意而客户不同意的，就不做那项服务，或者终止相关关系。索赔测算这件事，沧澜最好不接。
不是每一次都要逐家去问。守则允许一般性披露：比如在业务约定书的标准条款里写明，按行业惯例，“注册会计师不会仅向一家客户提供专业服务”，客户据此作出原则性同意（《职业道德守则第3号》第十七条）。清和知道沧澜也审别的机器人公司，这一点在约定书里已经说过；具体到索赔测算这样的事，才需要具体披露、明确同意。
冲突还可能来自网络。守则要求，“如果会计师事务所是网络的成员”，又有理由相信网络事务所的利益和关系可能产生冲突的，也要考虑（《职业道德守则第3号》第十一条）。示例：沧澜（香港）要是替一家正在和港湾打专利官司的香港公司做顾问，冲突就从网络那一头来了。
承接和保持接之前先问几件事
聿启智能原来的审计师是另一家所。沧澜要接，问前任以前，先问自己几件事：
- 客户靠不靠得住：知悉客户涉嫌违法、“缺乏诚信、存在可疑的财务报告问题”，或者老板、管理层有可疑之处的，会对诚信和良好职业行为产生不利影响（《职业道德守则第3号》第二十五条）。沧澜要先了解聿启的创始人、管理层，以及它处理难题的作风。
- 自己做不做得了：项目组“不具备或不能获得恰当执行业务所必需的胜任能力”，就是自身利益的不利影响（《职业道德守则第3号》第二十七条）。机器人初创公司的收入确认、研发资本化、融资条款，沧澜在清和项目上见过；人手和时间够不够，要排进来再说。
- 是不是在接替别人：取代另一位注册会计师、以投标方式接替，或者只做一部分补充工作，都要先想有没有理由拒绝（《职业道德守则第3号》第三十条）；投标书里写没写明承接前要和前任联系，也是掂量分量的一个因素（《职业道德守则第3号》第三十三条）。
然后才是和前任沟通。守则的顺序是：
- 沟通前，通常要征得客户同意，“最好能够征得客户的书面同意”（《职业道德守则第3号》第三十五条）。
- 前任回答时实事求是，同时仍受保密约束。
- 客户不让沟通的，守则要求“现任或前任注册会计师应当向拟接任注册会计师披露该事实”，后任在决定接不接时要把这一点认真掂量（《职业道德守则第3号》第三十八条）。
第 3 条值得多看一眼。客户拒绝让新旧审计师说话，这件事本身就是一条信息：它在怕什么？守则没有禁止承接，但要求后任把这一点当回事。
难点是前任不回话。守则说，不能与前任沟通的，后任要采取其他适当措施获取信息（《职业道德守则第3号》第三十五条）：问第三方，对管理层和治理层做背景调查。
这件事在法律上也留了痕。上市公司换了会计师事务所，年报要披露“是否就相关事项与前任会计师事务所进行了必要的沟通”（《年报格式准则》（2025）第四十六条）。何嘉朗读年报时，换所和这一句是放在一起看的。
接下来以后，每年还得重看一次：连续业务中，注册会计师“应当定期评价是否继续保持该业务”（《职业道德守则第3号》第三十九条）。清和就是一个连续了 13 年的客户。2026年5月20日续聘以后，它又多了一块港湾、一个在香港审的组成部分；陈国栋重看这份业务，看的就是这些变化够不够让他换一种做法，比如加派懂传感器的人、多留时间给组成部分的复核。
还有一件承接时就要想的事：要用别人的工作，先看靠不靠得住。拟利用专家的工作的，“应当确定对专家的利用是否可靠”，看专家的声望和专长、能用的资源（《职业道德守则第3号》第四十条）。沧澜审港湾的购买价格分摊，要用到清和请的评估机构出的报告（第 45 章）；报告用多少、怎么复核，从掂量评估师开始。
第二意见为什么要告诉现任
QH-9 是清和的关节平台项目，研发支出从 2026 年 4 月起资本化，之前的月份算研究阶段，进了费用（第 31 章讲为什么）。示例：假如清和请另一家事务所出个第二意见，问一季度的支出能不能也算进去。
第二家事务所想帮清和，它为什么要去告诉沧澜？不告诉，会出什么问题？
想好了，看答案
因为它看到的事实可能不全。清和给第二家的，可能只是它想让人看的那一部分；沧澜手里有可行性评审的全部记录。守则的说法是，第二意见如果不是以现任注册会计师掌握的相同事实为基础，或者证据不充分，就可能对专业胜任能力和勤勉尽责产生不利影响。防范措施是：征得客户同意与现任沟通，说明意见的局限，并“向现任或前任注册会计师提供第二意见的副本”（《职业道德守则第3号》第四十一条）。不告诉，第二意见就可能变成客户拿去压现任审计师的筹码，审计的独立就被绕过去了。
清和要是不让第二家和沧澜沟通呢？守则说，那第二家“应当决定是否提供第二意见”（《职业道德守则第3号》第四十二条）。不让沟通，本身就是一个往“不给”那边倾斜的理由。
难点还有一种：客户问的是一个假设。“假如一季度已经通过了可行性评审，能不能资本化？”这个问题的答案很简单：能。可它不是清和的真实情况。第二家给了这个答案，客户拿去说“另一家所也认为可以”，就偷换了前提。所以第二意见要写清它所依据的事实。
为什么要这些程序
三件事的规矩，防的是同一种行为：挑意见（opinion shopping）。一家公司对审计师的意见不满意，最省事的办法是换一个更好说话的，或者先去找一个愿意说“可以”的，再拿着它回来压现任。市场看不到这些幕后的来回，只看得到最后那份干净的报告。
所以守则在几个口子上设了门：换所要先问前任，前任可以把不好写在报告里的事告诉后任；第二意见要让现任知道；年报还要披露换所时有没有和前任沟通。每一道门都不禁止客户换审计师，只是让换的理由见得了光。
这套门的弱点是，它们都靠事务所自觉。前任说话说得含糊，后任问得不细，挑意见照样能挑成。从外面也能补一道检查：监管部门和读年报的人，都看得到一家公司换所有多勤、换所前后的审计意见有没有变。
两边怎么看
这一节的三件事都不产生分录；第二意见要是改变了一笔会计处理，那是第 31 章的事。
没有税的问题。
冲突要检索、隔开、披露；承接要先问前任；第二意见要让现任知道。三件事的共同点，是不让信息在暗处流动。
换所时与前任的沟通，要写进年报（《年报格式准则》（2025）第四十六条）。
换所、换签字合伙人、年报里那一句“是否与前任沟通”，都是何嘉朗读审计质量的线索。
3 收费、礼品和客户的钱
审计费是怎么定出来的
清和 2026 年度的财务报表审计费是 185 万元，内部控制审计 60 万元。这个数怎么来的？守则说，定收费主要看所需的知识和技能、人员的水平和经验、花的时间，以及“提供专业服务所需承担的责任”，通常按每个级别的小时或日收费标准算（《职业道德守则第3号》第四十三条）。
收费有几条红线：
- 不能低到做不好：“如果报价水平过低”，以致难以按准则执行业务，就会对专业胜任能力和勤勉尽责产生不利影响（《职业道德守则第3号》第四十四条）。报价明显低于前任的，事务所要确保质量不受损，客户也清楚服务范围。
- 不能看结果收钱：除非法律允许，“不得以或有收费方式提供鉴证服务”（《职业道德守则第3号》第四十五条）。
- 不能买卖客户：“不得收取与客户相关的介绍费或佣金”，也不能为了拉客户付介绍费（《职业道德守则第3号》第四十七条、第四十八条）。
示例：假如另一家事务所来竞标清和的年审，报价是沧澜财务报表审计费的 60%，即 111 万元。报得低，本身不违反守则；问题是这个价能不能买到一场合格的审计。清和 2026 年并进了港湾，组成部分要在香港审，转债、期权、旧厂区出售都是要花时间的事。报价的事务所要说得清：同样的范围，它凭什么少花这么多工时？说不清，就是守则说的那种“报价水平过低”。
清和这一边也有一道检查：它的审计委员会也评价年审会计师的工作，2026年4月15日那次会议评价的就是上一年度的审计工作和收费。治理层看收费，看的是它配不配得上这份工作，不是越低越好。
拿清和的年审来看第二条。示例：假如审计业务约定书写着“年报利润落在预告的区间里，审计费全收；落不进，打折”，就成了或有收费：审计的结论和事务所的钱包绑在了一起，签字的人会希望数字落进区间。这正是那条规定要拦的。
款待那顿盘点后的晚饭
2026年12月31日，马骁去清和的仓库监盘，从早盘到晚。示例：假如盘点结束后，清和仓储部请大家在附近的饭馆吃了顿晚饭，马骁去了。
款待不像礼品那样一律不收，要一项一项过。守则列的因素，落到这顿饭上：
款待看这些因素；礼品不看，审计客户的礼品一律不收
这顿饭可以吃。要是换成高档会所、外加一场演出，就超出了“业务活动中的正常往来”，要拒绝（《独立性准则第1号》第五十七条）。最后一格没打勾，是在提醒：同一顿饭，如果是财务总监单独请项目合伙人，分量就不一样了。
送出去的也要管
利益诱惑有两个方向。守则管收，也管送：注册会计师“不得提供或授意他人提供任何意图不当影响”接受方或其他人员行为的利益诱惑（《职业道德守则第3号》第五十二条）。
示例：假如沧澜在竞标一家新的上市公司。投标期间请客，可能有这样两种：
- 请对方财务部里参与定审计师的几个人
- 请来参加答辩的人一起
- 两天，费用全包
- 一顿工作餐
- 在对方定审计师的当口
- 答辩当天，顺着工作
- 有不当影响的意图，守则不许
- 没有那层意图，也要按概念框架过一遍，看性质、价值和时间
为什么送出去的也要管？审计师拿到一份业务，靠的应该是质量和价格。靠一趟度假村拿到的业务，一开始就欠了对方的人情；往后碰到难办的会计处理，他就很难硬气地说“不行”。
送礼的也可能不是自己。守则要注册会计师对“近亲属向现有客户或潜在客户提供利益诱惑”的情况保持警觉，客户送给近亲属的也一样（《职业道德守则第3号》第六十四条）。示例：马骁的父亲做点小生意，想给许静送一箱自家的土特产，“谢谢她照顾我儿子”。马骁该劝父亲别送：在旁人看来，这是审计组成员的家里人在给被审计单位的财务总监送礼。父亲要是已经送了，马骁该告诉陈国栋，记进底稿，请许静把东西退回去。
客户的钱，不能替它保管
2026年7月1日，清和交割港湾，价款经银行付出；旧厂区的买方把全部价款存进了银行的共管账户，过户登记完成当天才解付给清和。这些钱都没经过沧澜的手，也不该经过。
守则说，除非法律法规允许或要求、并满足相关条件，注册会计师“不得提供保管客户资金或其他资产的服务”（《职业道德守则第3号》第七十二条）。真要保管的，要“将客户资金或其他资产与其个人或会计师事务所的资产分开”，只按约定的用途用，随时准备报告（《职业道德守则第3号》第七十四条）。
为什么？管着客户的钱，审计师就成了这笔钱的一方：钱出了问题，他要替自己辩护，就很难客观地审它。还有一层：真要接这种委托，守则列的第一件事就是问清资产从哪里来，并考虑法定的义务（《职业道德守则第3号》第七十三条）；钱要是来自洗钱，事情就成了第 4 节的事。
示例：假如清和请沧澜在收购港湾时，替它代收代付一笔定金，说“你们最可靠”。陈国栋该怎么回？
想好了，看答案
婉拒。这是保管客户资金，守则只在法律允许并满足条件时才许可（《职业道德守则第3号》第七十二条）；对一家正在审计的上市公司，还会让审计师卷进自己要审的交易，自我评价和自身利益的不利影响都很难压下去。交易的资金，交给银行的共管账户或者律师按法律规定的方式办理。
两边怎么看
审计费是清和的管理费用（第 19 章的三栏框）；款待和礼品，是清和的业务招待费（本章三栏框）。
审计费可以全额税前扣除；业务招待费只能打折扣除。
收费不低到做不好、不看结果、不买卖客户；款待逐项评价；送出去的也不能带着不当的意图；客户的钱不经手。
或有收费的禁令有一个“除非法律法规允许”的口子（《职业道德守则第3号》第四十五条），鉴证业务里基本用不上。
年报披露审计费（第 19 章），何嘉朗看不到的是费用怎么定的、有没有附条件。
4 发现客户可能违法
一个看见了危险废物不知去向、却只管报表数字的审计师，守住了数字，丢掉了宗旨。审计师的本职是对报表发表意见，不是执法；可守则把应对违法行为的目标说得很宽：不只是自己守住诚信，还要提醒管理层纠正或者防止，必要时为了公众利益再往前走一步。理由在第 19 章开头那一条：这个行业的宗旨是公众利益。
这一节的两个例子都是假设，清和的故事里没有发生。要看的不是谁做错了，是审计师碰到这种事时，一步一步该怎么走。
示例一：假如林舒的同事在审成都子公司的成本时，发现过去几个月的危险废物转移联单对不上，有几批废液不知去向。示例二：假如医疗业务线的一位销售代理，被怀疑给一家医院的采购人员送过钱。
两件事都不在报表的数字里，这正是难处。守则把要关注的法律法规分开看：一类对报表重大金额和披露有直接影响；另一类是“对决定客户财务报表中的金额和披露没有直接影响的其他法律法规”，但遵守它们对经营、持续经营或者避免重大处罚至关重要（《职业道德守则第3号》第七十六条）。环保和反贿赂都在第二类，守则举的例子里，头一项就是舞弊、腐败和贿赂，后面也有环境保护（《职业道德守则第3号》第七十九条）。
守则给的路是这样的：
- 先了解：知悉了违法或涉嫌违法的信息，“注册会计师应当了解相关事项”，包括它的性质和发生时的环境（《职业道德守则第3号》第八十七条）。审计师不是法官，是不是违法，最终要法院或者其他机构来定。示例一：联单缺了哪几批？是记录丢了，还是废液真的没有交给有资质的单位？成都的事，要往上找到清和母公司的财务总监。
- 跟管理层说，必要时跟治理层说：“应当与适当级别的管理层和治理层（如适用）沟通”（《职业道德守则第3号》第九十一条）。找谁？适当级别的管理层“通常至少比该事项涉及或可能涉及的人员高一级”，在集团里可能是控制客户的那家公司的管理层（《职业道德守则第3号》第九十三条）；违法或涉嫌违法的行为一旦“涉及管理层，应当与治理层沟通该事项”（《职业道德守则第3号》第九十五条）。示例二：涉事的是一位销售代理，先找医疗业务线的负责人；要是负责人也知情，直接找审计委员会。
- 看他们怎么应对：有没有及时调查、纠正、防止再发生，该报告的有没有报告。管理层说“我们会处理”，不算应对；查了什么、改了什么，才算。
- 决定要不要再往前一步：可以采取的进一步行动，包括向适当的机构报告，“即使法律法规没有要求进行报告”，以及在法律允许时解除业务约定（《职业道德守则第3号》第一百零四条）。适当的机构看事情的性质：虚假财务报告找财政部门和证券监管机构，违反环保法规的，“则适当机构是生态环境部门”（《职业道德守则第3号》第一百一十条）。示例一：管理层查清并补报了，审计师不必再走；管理层压着不报，审计师就要考虑报告。
- 写下来：记录“管理层和治理层（如适用）是如何应对该事项的”，以及审计师考虑过的行动、作出的判断（《职业道德守则第3号》第一百一十三条）。底稿里要看得出：审计师知道了什么、问了谁、对方怎么答、自己为什么这么做。
示例一的底稿，最后会有一页这样的摘要：
事项：成都子公司若干批危险废物转移联单缺失，去向不明。
了解：调阅联单台账和运输合同；询问生产部和环保专员。
沟通：已与子公司总经理、集团财务总监沟通；事项不涉及管理层本人，暂未提交审计委员会。
管理层的应对：内部调查中；承诺两周内书面说明，并评估是否需要向主管部门报告。
我们的判断：待管理层书面说明后评估其应对是否充分；同时评估对财务报表（可能的罚款）和内部控制的影响。
咨询：已咨询所内风险管理部。
这一页不写“谁做错了”，写的是审计师知道了什么、问了谁、对方怎么答、自己下一步做什么。守则要求记录的，正是这几样。
清和身上的法律法规，也可以这样分一分。增值税法、企业所得税法直接决定报表里的税费和负债，是第一类；危险废物的管理、医疗器械的销售规矩，不直接决定报表数字，可违反了，罚款、停产、吊销资质，会动到持续经营。审计师对第一类要取得充分的证据，对第二类要做的是了解和询问，发现了再走上面那几步（第 86 章）。
难点保密和报告撞在一起
第 19 章讲过，审计师对客户的事要保密。那报告给监管机构，算不算泄密？
不算，守则自己打通了这一点。保密原则的口子里，第一类就是法律要求披露，“向适当机构报告发现的违反法律法规行为”（《职业道德守则第1号》第二十六条）；守则不许没有授权就向外披露，但留了“法律法规或职业准则规定”有权利或义务披露的情形（《职业道德守则第1号》第二十三条第（五）项）。审计师判断报告是适当的，就可以报告，报告时要诚信、谨慎。
还有两个边：
- 不能打草惊蛇：有些法律禁止向客户示警，守则举的例子是反洗钱（《职业道德守则第3号》第八十一条）。这时候第 2 步“跟管理层说”就要换个做法。
- 小事不必兴师动众：“如果注册会计师遇到或知悉的事项明显不重要”的，不用走这一套（《职业道德守则第3号》第八十三条）。员工报销时多报了一顿饭，不是这一节说的事。
示例一里，管理层查清了：两批废液交给了一家没有资质的运输公司，已经追回并补办手续，也向生态环境部门报告了。林舒还要做什么？
想好了，看答案
评估这个应对够不够：调查是不是充分，有没有防止再发生的措施（比如联单的审批），报告是不是完整。够了，就不必再往前走；同时要想它对审计的影响：可能的罚款要不要计提或者披露（第 86 章讲审计中对法律法规的考虑），内部控制有没有缺陷。最后，把这一切写进底稿。
发现的人不在项目组里
线索不一定落在林舒手里。守则为另外两种人也铺了路：
- 组成部分的审计师：集团审计里，组成部分的审计师知悉某个组成部分涉嫌违法的，除非法律禁止，“组成部分注册会计师应当与集团项目合伙人沟通该事项”（《职业道德守则第3号》第九十九条）。示例：假如翰澄會計師行在审港湾时发现东莞工厂的排污许可过期，它要告诉陈国栋，哪怕两家不在一个网络。
- 做别的服务的同事：为审计客户或它的组成部分做非审计服务时知悉的，除非法律禁止，“否则应当在会计师事务所内沟通该事项”，没有相关制度的，直接告诉审计项目合伙人（《职业道德守则第3号》第一百二十条）。
这套设计的弱点也明显：审计师掌握的信息有限，判断错了，可能冤枉客户，也可能被客户追责。所以每一步都强调咨询（所内、律师、监管机构）和记录。
两边怎么看
违法可能带来罚款和赔偿，要不要计提预计负债、怎么披露，是会计准则的问题（第 51 章讲或有事项）。
罚款能不能在税前扣除，第 68 章讲。
了解、沟通、评估应对、决定进一步行动、记录，五步都在底稿里。
报告的对象看事情的性质：环保找生态环境部门，虚假报告找财政部门和证券监管机构（《职业道德守则第3号》第一百一十条）。
违法的事一旦公开，何嘉朗看的是罚款的大小，更是它说明了公司内部控制的什么。
5 独立性：先把词定义清楚
回到陈国栋手里那张清单。要回答他的问题，得先把一串词定义清楚：什么是独立，管到哪些实体，管到什么时候。先认这几个词，再一个一个拆：
| 词 | 一句话 | 落到港湾和清和 | 出处 |
|---|---|---|---|
| 独立性 | 心里不偏，旁人看来也不偏 | 裁判不上主队的车 | 第三条 |
| 公众利益实体 | 审计它们，规矩更严 | 清和在深交所上市 | 第二十九条 |
| 关联实体 | 客户控制的、控制客户的，还有几类 | 7月1日起，港湾和东莞港湾 | 第十一条 |
| 网络事务所 | 同一个网络里的别的所 | 沧澜（香港） | 第十三条 |
| 期间 | 审计业务期间加报表涵盖的期间 | 2026 年全年，到签发报告为止 | 第三十三条 |
几个关键的日子摆在一条线上：
港湾并进来以前，沧澜的网络替它报过两年税。现在港湾是审计客户的一部分了，那两年的服务还要管吗？
想好了，看答案
要管，但结论不难。独立性准则的应用指南说，一个实体因为收购成为审计客户的关联实体，事务所要识别和评价它和这个实体“以往和目前存在的利益或关系”（《独立性准则第1号》应用指南第246段）。所以要看：那两年做的是什么。编制纳税申报表，通常不会对独立性产生不利影响；而且委托在交割前一天就终止了，没有什么需要在交割后停下来的。看完、写下来、告诉审计委员会，这件事就结了。下面把这句话里的每个词拆开。
独立性和公众利益实体
先说版本。这一节用的是财政部印发的独立性准则，“《独立性准则》将于2025年7月1日起施行”（财会〔2024〕29号；中注协有关负责人答记者问(2025-01-20)），早于 2026 年审计科目大纲的截止日（2026年1月31日）。它的应用指南晚一些，2026年2月12日才发布（《独立性准则第1号》应用指南题注），晚于 2026 年的截止日，早于 2027 年预计的那一个；下面引的合并与收购那几段都在指南里。
独立性准则把独立性分成两半：“包括实质上的独立性和形式上的独立性”（《独立性准则第1号》第三条）。实质上，是作判断时发自内心地守住诚信和客观、保持怀疑；形式上，是在理性且充分知情的第三方看来也是如此。裁判那辆车，碰的就是形式上的那一半。
清和的股票在深交所上市，是公众利益实体：独立性准则要求作为公众利益实体的，头一类就是“（一）公开交易实体”（《独立性准则第1号》第二十九条）。这意味着清和的审计适用更严的一套：后面讲的非鉴证服务、审计委员会的同意，都是因为这个身份。
关联实体港湾什么时候进了圈
独立性要管到哪些实体？准则列了几类关联实体，其中一类是“（三）受到客户直接或间接控制的实体”（《独立性准则第1号》第十一条）。对上市的审计客户，范围最宽：“则本准则所称审计客户包括该客户的所有关联实体”（《独立性准则第1号》第十二条）。
7月1日以后，清和持有港湾 70%，港湾受清和控制，进了这个圈；港湾的全资子公司东莞港湾传感科技有限公司同一天一并进圈。沧澜对后者只有 2026 年度的法定审计，是审计业务，不是非鉴证服务，清单上也列着。
那以前呢？2022 年起清和持有港湾 30%，港湾是联营企业。准则对联营企业另有一道门槛（《独立性准则第1号》第十一条第（四）项）：客户在其中拥有直接经济利益，并且能对它施加重大影响，这还不够；还要这笔直接经济利益对客户、对客户控制的实体都重要，它才算关联实体。
这道门槛是判断，不是公式。投资占总资产 2.9%，分到的利润占净利润 4.8%，沧澜当年判断这笔投资对清和不重要，港湾不算关联实体，网络所替它报税，也就不受审计客户的那一套约束。换一家投资更重的公司，结论可能就反过来。
网络和网络事务所：沧澜（香港）算不算自己人
替港湾报税的是沧澜（香港）会计师事务所有限公司。它和沧澜是两家法人，可准则看的不是法律上是不是一家。网络是为了合作而组成的联合体，判断的标准列了一串，其中一条是“（五）使用同一品牌”（《独立性准则第1号》第十三条）。应用指南说，签审计报告时把共同品牌作为事务所名称的一部分，“则视为该会计师事务所在使用同一品牌”（《独立性准则第1号》应用指南第18段）。两家都叫沧澜，沧澜（香港）是网络事务所。
是网络事务所，就要算进来：事务所“应当从整个网络层面考虑独立性”（《独立性准则第1号》第二十四条、第二十五条）。反过来，港湾的法定审计师翰澄會計師行不在沧澜的网络里，它和港湾的关系，不算沧澜的独立性问题。
期间管到什么时候
独立性要在审计业务期间和报表涵盖的期间里都成立：“应当在审计业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户”（《独立性准则第1号》第三十三条）。
- 审计业务期间：从承接审计业务（签约或开始工作，取早的）到业务结束（通知解除或出具最终报告，取晚的），“出具最终审计报告二者时间孰晚为准”（《独立性准则第1号》第九条）。沧澜从 2014 年度起连续审清和，2026年5月20日的股东会又续聘了一年，这段期间是连着的；按计划，它要到 2027年4月27日签发报告时才到头。
- 财务报表涵盖的期间：整个 2026 年。
港湾的情况把这两段期间错开了：报表涵盖 2026 年全年，港湾却只在下半年才是审计客户的一部分。上半年网络所替它做的事，发生在港湾进圈以前。准则对收购的处理，正是为这种错开准备的。
合并与收购进圈以前的事怎么办
应用指南给了一个顺序：
- 往回看：识别和评价事务所与这个新关联实体“以往和目前存在的利益或关系”（《独立性准则第1号》应用指南第246段）。
- 生效前了断：准则禁止的利益或关系，事务所“需要在合并或收购生效日前采取必要措施终止”；做不到的，评价不利影响，并把原因和评价结果告诉治理层（《独立性准则第1号》应用指南第247段）。
- 实在了断不了：治理层要求继续审计的，要“在合并或收购生效日起的六个月内”尽快终止，有关人员不进项目组、不做复核，必要时采取过渡性措施（《独立性准则第1号》应用指南第249段）。
- 写下来：不能终止的利益或关系、原因、过渡性措施、“与治理层沟通的结果”、为什么客观公正没有受损（《独立性准则第1号》应用指南第252段）。
套到港湾身上，第 1 步要看的就是那张清单：网络所做的是报税。
- 报税本身：应用指南说，“提供编制纳税申报表的服务通常不会对独立性产生不利影响”，因为它以历史信息为基础，申报表还要经税务机关审查（《独立性准则第1号》应用指南第178段）。
- 有没有越界：对公众利益实体，事务所不得提供“计算当期所得税或递延所得税负债（或资产）的服务”（《独立性准则第1号》第一百一十五条）。林舒翻了业务约定书：网络所只负责按港湾账上的数编制和递交申报表，所得税的会计处理由港湾的财务人员做，由翰澄會計師行审。
- 谁做的决定：申报表由港湾董事会批准。事务所“不得承担审计客户管理层的职责”（《独立性准则第1号》第三十六条），这一条也没碰。
第 2 步没有东西要了断：委托在 6月30日就终止了，比交割早一天。第 3 步用不上。剩下第 4 步。
以后呢
港湾进了圈，以后网络所再想替它做任何非鉴证服务，就要先过清和审计委员会这一关。向公众利益实体、它的控制方或者它控制的实体提供非鉴证服务，要先告诉治理层。准则的写法是反着说的：不得提供，“除非公众利益实体的治理层对下列方面表示同意”：同意事务所关于不利影响的结论，也同意事务所提供这项服务（《独立性准则第1号》第一百零二条、第一百零三条）。有些服务，有了同意也不能做；哪些能做、哪些不能，第 21 章一样一样过。
清和的审计委员会在这类事上一向先开会。2026年1月14日，转债发行以前，它预先批准了沧澜为转债出具专项鉴证报告及安慰函。这份工作算哪一类、这份事先的批准为什么要紧，第 21 章讲。
例七月的并表，能不能帮一把
示例：假如交割以后，许静的团队忙不过来，请沧澜派两个人，替港湾把 7 月份并表用的报表编出来。
这件事碰了两条。第一，编报表是会计和记账服务，对公众利益实体的审计客户不能做（第 21 章讲这类服务）；第二，决定怎么编、编成什么样，是管理层的职责，事务所“不得承担审计客户管理层的职责”（《独立性准则第1号》第三十六条）。审计组要审的，正是这套报表；自己编、自己审，就是自我评价：服务的结果会构成要审的财务报表（《独立性准则第1号》第九十九条）。
沧澜能做的，是在审计过程中把发现的问题告诉清和，给出意见和建议。准则允许事务所“可以针对审计过程中出现的信息或事项”向公众利益实体提供意见和建议，前提是不承担管理层职责（《独立性准则第1号》第一百零一条）。指出“这一笔的汇率用错了”可以，替他们把整张表编好不行。
告诉审计委员会，写进底稿
独立性准则要求事务所“定期就可能影响独立性的关系和其他事项与客户治理层沟通”（《独立性准则第1号》第三十八条）。港湾的事不牵涉清和的管理层，告诉审计委员会就够了（第 19 章讲过什么时候要让整个董事会知道）。陈国栋在给审计委员会的独立性沟通函里加了一段：
贵公司于 2026年7月1日取得港湾传感有限公司控制权，港湾传感自该日起成为贵公司的子公司，属于贵公司的关联实体，按独立性准则视为审计客户的一部分；其全资子公司东莞港湾同日一并纳入。
本所网络事务所沧澜（香港）会计师事务所有限公司曾为港湾传感编制并递交 2024、2025 年度的香港利得税申报表，该委托已于 2026年6月30日终止。该服务限于申报表的编制与递交，不包括为会计处理计算税额，申报表由港湾传感董事会批准。
经评价，该服务不会对本所的独立性产生超出可接受水平的不利影响。此后本所及网络事务所向港湾传感提供任何非鉴证服务，均事先提请审计委员会同意。
底稿里的那一页，按准则记的是：不利影响的性质，以及评价下来没有超出可接受水平的理由（《独立性准则第1号》第一百四十六条至第一百四十八条）。结论平淡，正是要的样子。独立性做得好，就是事前把事情摆平，事后什么都不发生。
难点要是网络所不知道呢
港湾这一次顺利，因为沧澜（香港）的委托在交割前就终止了。可收购在宣布以前是保密的：清和从 2026年4月10日签意向书起，按交易所的规则暂缓披露这笔交易（《深圳证券交易所股票上市规则（2026年修订）》第2.2.7条），签保密协议时，内幕信息知情人首批只登记了 14 人（第 14 章）。直到 2026年7月1日的完成公告，市场才第一次听说：公告写了价格、港湾 2025 年的主要数字，还写了一句，经自查，暂缓披露期间未发现内幕信息知情人买卖公司股票。示例：假如网络所一直不知道港湾要被清和收购，交割那天还在替港湾做一项准则禁止的服务，比如按会计口径计算递延所得税。
那就走第 3 步：评价不利影响，把来龙去脉告诉审计委员会；审计委员会要沧澜继续审的，在 6 个月内尽快终止那项服务，做过服务的人不进项目组，必要时请网络以外的人复核相关部分（《独立性准则第1号》应用指南第249段）。不利影响重到客观公正已经受损的，只能终止审计业务。
保密和独立性在这里拉扯：交易要保密，独立性检查却需要事务所提前知道。办法是让检查本身也在保密的圈子里做：事务所内部只让负责独立性的人知道客户的收购对象。
法律那一层
港湾进来以后，还有一件法律上的事。港湾的组成部分审计由翰澄會計師行在香港做，底稿留在香港；修正后的注册会计师法自 2027年1月1日起施行，要求审计工作底稿和档案“应当存放在中国境内”（《注册会计师法》修改决定 第十五项(新第四十五条)）。沧澜作为集团审计师，怎么复核香港那一份工作、哪些东西要留在境内，受这条法的约束（第 93 章讲集团审计）。这和独立性是两件事，可都落在港湾这一个组成部分上。
两边怎么看
独立性不产生分录。港湾并表以后的会计，是第 45 章和第 46–48 章的事。
网络所做的香港利得税申报，港湾自己的税，第 80 章讲香港那一侧。
港湾的独立性事项：识别（往回看）、评价（报税通常没问题，没越界）、应对（无须了断）、沟通（审计委员会）、记录（底稿）。
关联实体、网络、公众利益实体的定义，都在独立性准则里；底稿留在境内，在注册会计师法里。
何嘉朗看不到这张清单。他能看到的，是年报上的会计师事务所和连续审计年限，以及审计报告上的签名。
三栏框：一盒礼品
林舒退回的礼盒，在清和的账上是一笔已经花掉的钱。示例：按每盒 300 元，送给审计组的 5 盒共 1,500 元。
分录（元，示例）
行政部采购礼盒，用于送给往来单位：
礼盒退回来，钱已经花了，分录不动；行政部把它送给别的往来单位，还是这笔招待费。
税务
企业所得税：业务招待费按发生额的 60% 扣除，但最高不超过当年销售（营业）收入的 5‰（《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条）。清和母公司 2025 年的业务招待费 1,398 万元，按 60% 是 839 万元；营业收入 46.60 亿元的 5‰ 是 2,330 万元。取小的，能扣 839 万元，另外 559 万元不能扣。对清和来说，卡住它的是前一道（第 68 章）。
个人所得税：退回的礼盒，谁也没有所得。假如礼盒送给了别的往来单位的人、对方收下了：公司在业务宣传、年会、座谈会、庆典等活动中送给外单位个人的礼品，收礼的人要按“偶然所得”缴纳个人所得税（财政部 税务总局公告2019年第74号第三项），税率 20%（《中华人民共和国个人所得税法》第三条第三项）。示例：一盒 300 元，按这个税率是 60 元。节礼算不算公告列的“其他活动”，要看具体场合（第 73 章）。送出去的货物在增值税上怎么处理，第 64 章讲。
分析师
1,500 元，对清和的报表毫无分量。何嘉朗不会看它。
这一格要说的是：有些事对报表不重要，对审计重要。礼盒动不了利润，动得了别人对审计意见的信任。
清和的行政部要是不送礼盒，改成给审计组每人发一张 300 元的购物卡，结论有变化吗？
想好了，看答案
没有。购物卡是礼品，比点心更像钱；独立性准则对审计客户的礼品不分形式（《独立性准则第1号》第五十六条）。在税上，它对收卡的人也是礼品收入；对清和，照样进业务招待费。
考场视角和对账板
注会《审计》式的题目给出一段事务所和客户之间的情境：礼品和款待、收费方式、保管客户资产、发现客户违法、为两个有冲突的客户服务、接替前任、出具第二意见、客户收购了一家网络所服务过的公司，要求逐项判断是否产生不利影响、属于哪一类、是否违反独立性要求，并写出事务所该采取的措施和理由。独立性的基本概念以单项选择或多项选择的形状出现，给出几个说法，要求选出对的或错的。
CFA 一级式的题目给出一段情境，三个选项；本章练习 6 用这个形状。
本书的练习照这几种形状出。
“礼品不贵就没问题。”一般的利益诱惑，明显不重要的可以接受；可审计客户送给审计组的礼品，独立性准则一律不许收，贵不贵都一样。
“第二意见是帮客户，和原审计师无关。”第二意见要以现任审计师掌握的同样事实为基础，所以要征得客户同意和现任沟通，并把副本给现任。不让沟通的，要认真考虑还给不给。
“并购以前做的服务，不影响现在的独立性。”新关联实体进圈以后，事务所要往回看：以往和目前的利益或关系都要识别和评价，准则禁止的要在生效前了断。
“发现客户违法，保密原则让审计师只能闭嘴。”法律要求或允许报告的，报告不违反保密；守则还要求审计师先了解、再沟通，必要时向适当的机构报告。
- 利润增幅：草稿上 45.0%（6.09 亿元对 4.20 亿元，未经审计）；预告区间 40% 到 50%。
- 已解释：45 个百分点中的 0 个。这一章讲的是守则的运用和独立性，没有拆下任何一块。
- 林舒这边：礼盒退了，条子进了底稿。港湾组成部分的独立性事项识别、评价完毕，写进了底稿；给审计委员会的沟通函里加了一段。
- 何嘉朗这边：预告和三季报。审计费和连续审计年限，要等年报。
- 未结问题：
- 第 19 章留下的一个，本章回答了：沧澜的网络替港湾做过的报税，在港湾进圈以后要往回看；看过了，不影响独立性，已写进底稿、告诉审计委员会。
- 第 19 章留下的另一个，改了指向：沧澜对清和的收费依赖、合伙人的轮换，加上项目组的人和清和之间的经济利益、亲属关系，第 21 章一起回答。
- 本章新加一个：许静和唐小雨在清和这一边，又受什么守则约束？第 22 章会回答。
- 其余问题照旧，每个标着回答它的章，见第 1 章的对账板。
对账板上林舒那一行，写了两件“已经结了”的事。为什么独立性的事要在报告签字以前结，而不是签字时一起看？
想好了，看答案
因为独立性是开工以前就要成立的状态，不是收尾时检查的结论。审计业务期间从承接开始，港湾进圈那天起就要独立于它（《独立性准则第1号》第三十三条）。要是签字时才发现问题，已经做过的工作可能都要打折扣。
练习
练习 1–5 是注会式，6 是 CFA 式（三选一），7 是多步骤的综合题，比一般的考题难。情境都是示例。
练习 1（注会式，礼品）。若一家上市公司的销售总监在年底给审计项目组每人发了一个 200 元的红包，说是“辛苦费”。项目组该怎么处理？如果是客户在审计组借用的会议室里摆了一瓶花呢？
红包要退回，并报告项目合伙人、记录在底稿里。它是审计客户给审计项目团队成员的礼品，独立性准则不许接受（《独立性准则第1号》第五十六条）；它还是现金，又在年底、出报告以前送，按守则的因素看也偏重（《职业道德守则第3号》第五十六条）。一束花要看送给谁。送给项目组、让大家带走的，是礼品，同样谢绝。客户在自己的会议室里摆一瓶花，花留在客户的房间里，没有送给任何人，就不是送给项目组的礼品，不必退。
练习 2（注会式，款待）。审计组在客户仓库监盘到夜里十点，客户请大家在员工食堂吃了晚饭。第二周，客户的财务总监又请项目合伙人去一家高档会所吃饭，饭后安排了一场演出。两次分别怎么处理？
第一次：工作中的便饭，从属于监盘，在“业务活动中的正常往来”之内，可以接受，记录即可。第二次：超出正常往来，要拒绝（《独立性准则第1号》第五十七条）；财务总监单独请项目合伙人，时间又在审计期间，有不当影响的嫌疑，就算价值不高也不能接受。拒绝后，项目合伙人可以考虑把这件事告诉审计委员会。
练习 3（注会式，利益冲突和第二意见）。示例：甲公司和乙公司都是 A 会计师事务所的审计客户，两家正为一份供货合同打官司。甲公司另请 B 事务所出一份第二意见，问的是“假如我们去年 12 月就已经交货，这笔收入能不能算在去年”，并要求 B 所不要联系 A 所。（1）B 所面对什么不利影响？能不能出这份意见？出的话要写清什么？（2）乙公司请 A 所帮它估算这场官司可能赔多少，A 所该怎么办？（3）A、B 两所各自该在底稿里留下什么？
（1）自身利益对专业胜任能力和勤勉尽责的不利影响：B 所拿不到 A 所掌握的事实，问题本身又是一个假设（《职业道德守则第3号》第四十一条）。甲公司不许联系现任，B 所要决定还出不出（《职业道德守则第3号》第四十二条）；不让沟通，本身就是往“不出”那边倾斜的理由。要出，就写明意见依据的是甲公司给的假设事实，不是对真实交易的结论，并说明意见的局限。
（2）这是两个客户在同一事项上的利益冲突（《职业道德守则第3号》第五条）：A 所审甲公司，知道甲的底细，又要替乙估算向甲索赔多少。隔离措施（《职业道德守则第3号》第十三条）压不住这种直接对立；要做也得具体披露并取得明确同意（《职业道德守则第3号》第十五条），甲公司几乎不可能同意。A 所该婉拒。何况给审计客户做诉讼支持，还有独立性的问题（第 21 章）。
（3）A 所：冲突检索的结果、拒绝的理由。B 所：甲公司提供的事实和假设、甲公司不许联系现任这件事、决定出或不出的理由。两所都在底稿里写清，旁人日后才看得明白。
练习 4（注会式，收费）。一家上市公司换所，前任的年审收费是 100 万元。某事务所报价 70 万元，比前任低 30%。（1）这违反守则吗？（2）事务所要做到什么？（3）如果报价改成“审计报告是无保留意见收 100 万元，否则收 70 万元”，结论有什么不同？
（1）不当然违反。报价低本身不被禁止，问题在于是否低到难以按准则执行业务（《职业道德守则第3号》第四十四条）。（2）确保工作质量不受损，按准则配足人手和时间；让客户清楚服务范围和收费基础；必要时调整收费或范围，由适当的人复核已执行的工作。（3）这是或有收费：收费多少取决于审计结论，鉴证业务不得采用（《职业道德守则第3号》第四十五条），没有防范措施可以补救，只能不签这样的约定。
练习 5（注会式，客户资产和违法行为）。若一家审计客户请事务所临时保管 500 万元，作为一笔收购的定金，说“过两周就转给卖方”。审计组在了解这笔钱的来源时，发现它是从一个与公司无业务往来的境外账户分几次转进来的。（1）事务所能不能保管？（2）对资金来源的疑点，审计组该怎么走？（3）要不要先告诉客户“我们怀疑这笔钱有问题”？
（1）不应保管。除非法律法规允许或要求并满足条件，注册会计师不得提供保管客户资金的服务（《职业道德守则第3号》第七十二条）；对审计客户，还会产生自我评价和自身利益的不利影响。（2）按应对违法行为的步骤：先了解资金的性质和来源（《职业道德守则第3号》第八十七条）；在所内和律师那里咨询；根据情况与适当级别的管理层或治理层沟通（《职业道德守则第3号》第九十一条）；评估应对，决定是否向适当机构报告（《职业道德守则第3号》第一百零四条）；全程记录（《职业道德守则第3号》第一百一十三条）。（3）不一定。涉嫌洗钱的，有关法律可能禁止向客户示警（《职业道德守则第3号》第八十一条），这时要先听法律意见，再决定怎么沟通。
练习 6（CFA 式，三选一）。一位持牌分析师所在的基金持有某公司的大量股票。他的一位客户请他就这只股票给建议。下面哪一种做法符合香港证监会《操守准则》的要求？
A. 不提基金的持仓，只要他的建议本身客观就行。B. 先向客户披露这一利益冲突，并采取合理步骤确保客户得到公平对待，再给建议。C. 拒绝回答任何有关这只股票的问题。
B。持牌人在交易中有重大利益或利益冲突的，除非已向客户披露并已采取一切合理步骤确保客户获得公平对待，否则不应就有关交易提供建议（香港证监会《持牌人或注册人操守准则》第10.1段；香港证监会《持牌人或注册人操守准则》一般原则GP6）。A 漏了披露；C 不是规则要求的，冲突可以通过披露和公平对待来管理。
练习 7（多步骤案例，难于一般考题）。示例：甲会计师事务所审计一家上市公司 A。A 宣布收购 B 公司全部股权，收购于 2026年9月1日生效。甲所的网络事务所乙这两年一直在为 B 公司提供两项服务：（a）编制并递交 B 的企业所得税申报表；（b）替 B 编制每月的财务报表。收购宣布以前，乙所不知道这笔交易。
（1）B 在收购生效后是 A 的什么？对甲所的独立性意味着什么？（2）乙所的两项服务，哪一项要在生效前了断？为什么？（3）假如（b）项服务没能在生效前停下来，A 的审计委员会要求甲所继续审计。甲所最晚要在哪一天终止它？还要满足哪些条件？（4）甲所要和 A 的审计委员会沟通什么？要在底稿里记什么？（5）如果乙所的（b）项服务在生效后又持续了八个月，会怎样？
（1）B 受 A 控制，是 A 的关联实体（《独立性准则第1号》第十一条）；A 上市，审计客户包括它的所有关联实体（《独立性准则第1号》第十二条），A 又是公众利益实体（《独立性准则第1号》第二十九条）。乙所是甲所的网络事务所，要从整个网络层面考虑独立性（《独立性准则第1号》第二十四条、第二十五条）；甲所要往回看乙所和 B 以往和目前的关系（《独立性准则第1号》应用指南第246段）。
（2）（b）项。替 B 编制财务报表是会计和记账服务，对公众利益实体审计客户是禁止的（《独立性准则第1号》第一百一十条），要在收购生效前终止（《独立性准则第1号》应用指南第247段）。（a）项编制纳税申报表通常不会对独立性产生不利影响（《独立性准则第1号》应用指南第178段），只要不包括为会计处理计算税额（《独立性准则第1号》第一百一十五条），可以评价后继续；但生效以后再提供任何非鉴证服务，要取得 A 的审计委员会同意（《独立性准则第1号》第一百零二条、第一百零三条）。
（3）在生效日起 6 个月内尽快终止，最晚 2027年3月1日（《独立性准则第1号》应用指南第249段）。条件：做过（b）项的人员不作为审计项目组成员、不负责项目质量复核；必要时采取过渡性措施，比如由网络以外的专业人员复核相关的审计工作，并就此与审计委员会沟通。
（4）沟通：不能在生效前终止的原因、对不利影响严重程度的评价（《独立性准则第1号》应用指南第247段），以及过渡性措施。记录：不能终止的关系、原因、过渡性措施、与治理层沟通的结果，以及为什么客观公正没有受损（《独立性准则第1号》应用指南第252段；《独立性准则第1号》第一百四十六条至第一百四十八条）。
（5）超出了 6 个月的期限，不满足继续审计的条件，构成违反独立性要求：甲所要按违规的程序处理，评价严重程度，与治理层沟通，严重到客观公正受损的，终止审计业务（违规的处理，第 21 章）。
本章小结
识别、评价、应对，再写下来。礼品是利益诱惑的一种；一般的利益诱惑明显不重要的可以接受，审计客户的礼品一律不收；款待逐项评价，超出正常往来的拒绝。
林舒的条子，复印件进了底稿。
两个客户在同一件事上对立，要隔开、披露、取得同意；接一份业务以前，先看客户靠不靠得住、自己做不做得了，接替前任要先问前任，接下来以后每年重看；第二意见，告诉现任。收费不低到做不好、不看结果、不买卖客户；利益诱惑收和送都管；客户的钱不经手。发现客户可能违法：了解、沟通、评估、必要时报告、记录。
聿启智能那份冲突检索，和第二意见的副本。
独立分实质和形式；上市公司是公众利益实体；审计客户包括它的所有关联实体；网络事务所也要算进来；独立性管审计业务期间和报表涵盖的期间。收购进来的实体，往回看，生效前了断，了断不了有 6 个月。
港湾：6月30日终止委托，7月1日进圈，写进底稿，告诉审计委员会。
合上书之前：港湾这件事结得这么平淡，靠的是哪一个日子？
想好了，看答案
2026年6月30日。沧澜（香港）的委托在交割前一天终止，进圈以前就没有需要了断的东西。剩下的只是往回看、写下来、告诉审计委员会。独立性做得好的样子，就是事后什么都不发生。
术语对照
| 中文 | English |
|---|---|
| 利益诱惑（礼品、款待） | inducement (gifts, hospitality) |
| 明显不重要 | clearly insignificant / trivial and inconsequential |
| 利益冲突 | conflict of interest |
| 披露和同意 | disclosure and consent |
| 专业服务委托 | professional appointment |
| 前任注册会计师 / 拟接任注册会计师 | predecessor / proposed successor accountant |
| 第二意见 | second opinion |
| 收费水平 / 低价揽客 | fee level / low-balling |
| 或有收费 | contingent fee |
| 介绍费、佣金 | referral fee, commission |
| 保管客户资产 | custody of client assets |
| 违反法律法规行为 | non-compliance with laws and regulations (NOCLAR) |
| 适当机构 | appropriate authority |
| 示警 | tipping off |
| 实质上的独立性 / 形式上的独立性 | independence of mind / independence in appearance |
| 公众利益实体 | public interest entity |
| 关联实体 | related entity |
| 网络 / 网络事务所 | network / network firm |
| 审计业务期间 | engagement period |
| 保持独立性的期间 | period of independence |
| 合并与收购 | mergers and acquisitions |
| 管理层职责 | management responsibility |
| 非鉴证服务 | non-assurance service |
| 近亲属（主要近亲属 / 其他近亲属） | family (immediate family / close family) |
| 工作记录 | documentation |
大纲对照
- 注会《审计》一、审计基本原理和职业道德（二）3. 注册会计师对职业道德概念框架的具体运用：识别、评价、应对不利影响（SJ-01-039 至 SJ-01-041，第 1 节）；利益冲突、专业服务委托、第二意见（SJ-01-042 至 SJ-01-044，第 2 节）；收费、利益诱惑（包括礼品和款待）、保管客户资产（SJ-01-045 至 SJ-01-047，第 3 节）；应对违反法律法规行为（SJ-01-048，第 4 节）。
- 同上（三）审计业务的独立性要求 1. 基本概念和要求：独立性、网络与网络事务所、公众利益实体、关联实体、与审计客户治理层的沟通、保持独立性的期间、合并与收购、管理层职责、工作记录（SJ-01-059 至 SJ-01-067，第 5 节）。
- CFA 主题 Ethical and Professional Standards：练习 5 按香港证监会《操守准则》作答。
- 本章的规则在第 21 章（独立性的具体要求）、第 22 章（企业里的会计和税务师）、第 86 章（审计中对法律法规的考虑）、第 93 章（集团审计）还会用到。
本章引用：《职业道德守则第3号》第五十条；《职业道德守则第3号》第五十六条；《职业道德守则第3号》第六十三条；《职业道德守则第3号》第七十条；《独立性准则第1号》第五十六条；《职业道德守则第3号》第六十二条；《独立性准则第1号》第五十七条；《职业道德守则第3号》第六十六条；《独立性准则第1号》第十八条；《职业道德守则第2号》第二条；《职业道德守则第2号》第二十一条；《独立性准则第1号》第一百四十六条至第一百四十八条；《职业道德守则第3号》第五十一条；《职业道德守则第3号》第五十三条；《职业道德守则第3号》第五条；《职业道德守则第3号》第十三条；《职业道德守则第3号》第十五条；《职业道德守则第3号》第十七条；《职业道德守则第3号》第十一条；《职业道德守则第3号》第二十五条；《职业道德守则第3号》第二十七条；《职业道德守则第3号》第三十条；《职业道德守则第3号》第三十三条；《职业道德守则第3号》第三十五条；《职业道德守则第3号》第三十八条；《年报格式准则》（2025）第四十六条；《职业道德守则第3号》第三十九条；《职业道德守则第3号》第四十条；《职业道德守则第3号》第四十一条；《职业道德守则第3号》第四十二条；《职业道德守则第3号》第四十三条；《职业道德守则第3号》第四十四条；《职业道德守则第3号》第四十五条；《职业道德守则第3号》第四十七条、第四十八条；《职业道德守则第3号》第五十二条；《职业道德守则第3号》第六十四条；《职业道德守则第3号》第七十二条；《职业道德守则第3号》第七十四条；《职业道德守则第3号》第七十三条；《职业道德守则第3号》第七十六条；《职业道德守则第3号》第七十九条；《职业道德守则第3号》第八十七条；《职业道德守则第3号》第九十一条；《职业道德守则第3号》第九十三条；《职业道德守则第3号》第九十五条；《职业道德守则第3号》第一百零四条；《职业道德守则第3号》第一百一十条；《职业道德守则第3号》第一百一十三条；《职业道德守则第1号》第二十六条；《职业道德守则第1号》第二十三条第（五）项；《职业道德守则第3号》第八十一条；《职业道德守则第3号》第八十三条；《职业道德守则第3号》第九十九条；《职业道德守则第3号》第一百二十条；《独立性准则第1号》应用指南第246段；财会〔2024〕29号；中注协有关负责人答记者问(2025-01-20)；《2026年注册会计师全国统一考试大纲——专业阶段考试》审计·考试目标；《独立性准则第1号》应用指南题注；《独立性准则第1号》第三条；《独立性准则第1号》第二十九条；《独立性准则第1号》第十一条；《独立性准则第1号》第十二条；《独立性准则第1号》第十一条第（四）项；《独立性准则第1号》第十三条；《独立性准则第1号》应用指南第18段；《独立性准则第1号》第二十四条、第二十五条；《独立性准则第1号》第三十三条；《独立性准则第1号》第九条；《独立性准则第1号》应用指南第247段；《独立性准则第1号》应用指南第249段；《独立性准则第1号》应用指南第252段；《独立性准则第1号》应用指南第178段；《独立性准则第1号》第一百一十五条；《独立性准则第1号》第三十六条；《独立性准则第1号》第一百零二条、第一百零三条；《独立性准则第1号》第九十九条；《独立性准则第1号》第一百零一条；《独立性准则第1号》第三十八条；《深圳证券交易所股票上市规则（2026年修订）》第2.2.7条；全国人大常委会关于修改《中华人民共和国注册会计师法》的决定 末段；《注册会计师法》修改决定 第十五项(新第四十五条)；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条；财政部 税务总局公告2019年第74号第三项；《中华人民共和国个人所得税法》第三条第三项；香港证监会《持牌人或注册人操守准则》第10.1段；香港证监会《持牌人或注册人操守准则》一般原则GP6；《独立性准则第1号》第一百一十条。